Архив за месяц: Октябрь 2017

Новое в Международных стандартах по аудиту (новое в МСА). Связаться с автором тренинга, заказать тренинг по МСА или МСФО, заказать проведение аудита, подготовку отчетности по МСФО Вы можете, связавшись с Сергеем Модеровым, FCCA, к.э.н., тел +7 921 9450055 smoderov@mail.ru

Новое в Международных стандартах по аудиту (новое в МСА)
Связаться с автором тренинга, заказать тренинг по МСА или МСФО, заказать проведение аудита, подготовку отчетности по МСФО Вы можете, связавшись с Сергеем Модеровым, FCCA, к.э.н., тел +7 921 9450055 smoderov@mail.ru

Новое в Международных стандартах по аудиту
Сергей Модеров, FCCA, к.э.н.
Директор IFRS-Audit, Санкт-Петербург
Аудитор, тренер и консультант
Важность донесения информации аудитором
Отчет аудитора (the auditor’s report) – это основной способ донести информацию по результатам аудиторского проекта
Инвесторы и другие пользователи финансовой отчётности нуждаются в более информативном аудиторском отчете – особенно в отношении самого аудитора, от которого ожидают, что он будет предоставлять более ценную информацию для пользователей финансовой отчетности.

Давать большее…
Исследования, публичные консультации и обсуждения, отзывы заинтересованных лиц, результаты проведенных IFAC круглых столов – показывают важность расширенного аудиторского заключения (enhanced auditor reporting )- которое влияет на ценность самого процесса аудита финансовой отчетности для общественности (perceived value of the financial statement audit)

Что ожидается от расширенного аудиторского заключения
Расширение контактов аудиторов и инвесторов, а также Топ-Менеджмента компании-клиента, принимающего существенные решения (those charged with corporate governance)
Повышение доверия пользователей как к аудиторскому отчету, так и к финансовой отчётности, которая подвергается аудиту (increased user confidence)
Повышение прозрачности, улучшение качества аудита, повышение ценности расширенной предоставляемой информации
Что ожидается от расширенного аудиторского заключения (продолжение)

Повышение внимания со стороны Менеджмента компании-клиента, а также тех сотрудников, которые отвечают за подготовку финансовой отчетности, – к качеству раскрытий информации в примечаниях к финансовой отчетности, на которую будет ссылать аудитор в расширенном аудиторском заключении ( disclosures referencing the auditor’s report)
Что ожидается от расширенного аудиторского заключения (продолжение)2

Обновленное внимание аудитора к основным моментам аудита, которые теперь подлежат раскрытию (matters to be reported) – что может привести к повышению профессионального скептицизма аудитора (в конечном итоге – другим решениям аудитора, другому мнению)
Улучшению финансовой отчетности в интересах общественности

«Ответ» IFAC
Новые и пересмотренные (revised) стандарты, касающиеся отчета аудитора, отвечают на названные запросы инвесторов и прочих пользователей аудируемой финансовой отчетности – выдавать более информативные и ценные аудиторские отчеты по результатам проведенного аудита

«Ответ» IFAC (продолжение)
Эти новые и пересмотренные стандарты включают новый МСА 701 «Донесение основных вопросов аудита в заключении независимого аудитора (ISA 701, Communicating Key Audit Matters in the Independent Auditor’s Report),
а также в нескольких измененных (пересмотренных) МСА – в том числе МСА 700 (Пересмотренный) «Выражение мнения и заключение по финансовой отчетности» (ISA 700 (Revised), Forming an Opinion and Reporting on Financial Statements),
а также МСА 570 (пересмотренный) «Продолжающаяся деятельность» (ISA 570 (Revised), Going Concern).

«Ответ» IFAC (продолжение 2)
Примеры аудиторских заключений, иллюстрирующие различные обстоятельства, обнаруженные в ходе проведения аудита, включены в комплекс новых и пересмотренных стандартов, связанных с заключением аудитора (так называемые «Auditor Reporting standards»)

«Ответ» IFAC (продолжение 3)
Новые и пересмотренные стандарты, связанные с заключением аудитора, вступают в действие для аудитов финансовой отчетности, составленной за периоды, заканчивающиеся 15 декабря 2016 года или позднее (effective for audits of financial statements for periods ending on or after December 15, 2016).
Пора действовать!

МСА 700
Международный стандарт по аудиту МСА 700 «Формирование мнения и выпуск заключения по финансовой отчетности» ((ISA) 700 (Revised), Forming an Opinion and Reporting on Financial Statements)

МСА 700
Этот пересмотренный стандарт имеет отношение к ответственности аудитора в отношении формирования аудиторского Мнения (opinion) в отношении достоверности финансовой отчетности,
а также к форме и содержанию и форме Заключения аудитора (auditor’s report), выпускаемого по результатам аудита финансовой отчетности.

МСА 700 (продолжение)
Этот МСА применяется при аудите полного комплекта «финансовой отчетности общего назначения» (complete set of general purpose financial statements), например отчетности, составляемой в соответствии с МСФО (включая формы отчетности и примечания к финансовой отчетности.
МСА 700 (пересмотренный) применяется для аудитов финансовой отчетности, составляемой за периоды, заканчивающиеся 15 декабря 2016 года или позднее.

МСА 701
Международный стандарт по аудиту МСА 701 (новый) «Донесение ключевых вопросов аудита в заключении независимого аудитора» (International Standard on Auditing (ISA) 701 (NEW), Communicating Key Audit Matters in the Independent Auditor’s Report)

МСА 701
Новый МСА 701 посвящен ответственности аудитора донести ключевые вопросы аудита (так называемые Key Audit Matters, KAM, то есть основные, рисковые, важные вопросы, с которыми аудитору пришлось работать в данном проекте, чтобы «закрыть» основные риски) до пользователей финансовой отчетности и аудиторского заключения – в рамках самого аудиторского заключения.

МСА 701 (продолжение)
МСА 701 применяется к аудитам полного комплекта финансово отчётности общего назначения публичных компаний (общественно-значимых, котируемых на бирже) (audits of complete sets of general purpose financial statements of listed entities)
Стандарт также применяется в случаях, когда законы или правила требуют от аудитора донесения ключевых вопросов аудита (KAM) при аудитах и прочих компаний (других, кроме публичных), или, если аудитор решает донести ключевые вопросы аудита на добровольной основе (сам) (auditor decides to communicate KAM on a voluntary basis)
МСА 701 (продолжение 2)
МСА 701 вступает в силу для аудитов финансовой отчетности, составляемой за периоды, заканчивающиеся 15 декабря 2016 года или позднее
(is effective for audits of financial statements for periods ending on or after December 15, 2016).

МСА 570
Международный стандарт по аудиту МСА 570 «Продолжающаяся деятельность»
International Standard on Auditing (ISA) 570 (Revised), Going Concern

МСА 570 (продолжение)
Пересмотренный МСА посвящен ответственности аудитора при аудите финансовой отчетности в отношении соблюдения компанией-клиентом принципа продолжающейся деятельности (компания не планирует и не нуждается в ликвидации или существенном сокращении деятельности как минимум в течение следующих 12 месяцев с отчётности даты) (going concern)
А также в отношении влияния этого принципа на аудиторское заключение

МСА 570 (продолжение 2)
МСА 570 (пересмотренный) применяется к аудитам финансовой отчетности, составляемым за периоды, заканчивающиеся 15 декабря 2016 года или позднее
(ISA 570 (Revised) is effective for audits of financial statements for periods ending on or after December 15, 2016)
МСА 705
Международный стандарта по аудиту МСА 705 (пересмотренный) «Модификации (оговорки) к аудиторскому мнению в Заключении независимого аудитора»
International Standard on Auditing (ISA) 705 (Revised), Modifications to the Opinion in the Independent Auditor’s Report

МСА 705 (продолжение)
Этот МСА был изменен для соответствия более «продвинутым» требованиям к аудиторскому заключению аудитора, изложенным в МСА 700 «Формирование Мнения и Аудиторского Заключения по финансовой отчётности» (ISA 700 (Revised), Forming an Opinion and Reporting on Financial Statements)

МСА 705 (продолжение 2)
Изменения к этому стандарту связаны главным образом с тем, что форма и содержание аудиторского заключения меняются, когда аудитор выражает мнение с оговоркой (модифицированное мнение) (auditor expresses a modified opinion)
МСА 705 (продолжение 3)
МСА 705 (пересмотренный) применяется для аудитов финансовой отчетности, составляемой за периоды, заканчивающиеся 15 декабря 2016 года или позднее
ISA 705 (Revised) is effective for audits of financial statements for periods ending on or after December 15, 2016

МСА 706
Международный стандарт по аудиту МСА 706 «Параграфы привлечения внимания и параграфы с прочими важными обстоятельствами в Заключении независимого аудитора»
International Standard on Auditing (ISA) 706 (Revised), Emphasis of Matter Paragraphs and Other Matter Paragraphs in the Independent Auditor’s Report

МСА 706 (продолжение)
Изменения данного стандарта связаны с вступление в силу нового МСА 701 «Донесение ключевых вопросов аудита (KAM) в заключении независимого аудитора» (new ISA 701, Communicating Key Audit Matters in the Independent Auditor’s Report)
МСА 706 (продолжение 2)
МСА 706 (пересмотренный) посвящён ответственности аудитора в отношении донесения информации до «лиц наделенных полномочиями» (до представителей Топ-Менеджмента компании-клиента, отвечающими, в том числе, за формирование финансовой отчетности) (to communicate with those charged with governance) – в процессе аудита финансовой отчетности

МСА 706 (продолжение 3)
МСА 706 (пересмотренный) применяется для аудитов финансовой отчетности, составляемой за периоды, заканчивающиеся 15 декабря 2016 года или позднее
ISA 706 (Revised) is effective for audits of financial statements for periods ending on or after December 15, 2016

МСА 260
Международный стандарт по аудиту (МСА) 260 (пересмотренный) «Коммуникации с «лицами, наделенными полномочиями»
International Standard on Auditing (ISA) 260 (Revised), Communication with Those Charged with Governance
МСА 260 (продолжение)
Пересмотр этого стандарта также связан с выпуском нового стандарта МСА 701 «Донесение ключевых вопросов аудита в Заключении независимого аудитора» (new ISA 701, Communicating Key Audit Matters in the Independent Auditor’s Report). 
МСА 260 (продолжение 2)
МСА 260 (пересмотренный) также посвящён ответственности аудитора в отношении донесения информации до «лиц наделенных полномочиями» (до представителей Топ-Менеджмента компании-клиента, отвечающими, в том числе, за формирование финансовой отчетности) (to communicate with those charged with governance) – в процессе аудита финансовой отчетности
МСА 260 (продолжение 3)
МСА 260 (пересмотренный) применяется для аудитов финансовой отчетности, составляемой за периоды, заканчивающиеся 15 декабря 2016 года или позднее
ISA 260 (Revised) is effective for audits of financial statements for periods ending on or after December 15, 2016

Соответствующие поправки к другим стандартам МСА
(Conforming Amendments to Other ISAs)
Эти поправки к другим МСА были сделаны в результате появления новых и изменения имеющихся стандартов, связанных с аудиторским заключением и отчетностью аудитора (auditor reporting ISAs)
Поправки вступают в силу для аудитов отчётностей за периоды, оканчивающиеся 15 декабря 2016 года или позднее

МСА 720
Международный стандарт по аудиту (МСА) 720 «Ответственность аудитора в отношении Прочей информации»
International Standard on Auditing (ISA) 720 (Revised), The Auditor’s Responsibilities Relating to Other Information
МСА 720 (продолжение)
Этот пересмотренный стандарт нацелен на внесение ясности и на расширение вовлечения аудитора в отношении проверки так называемой «прочей информации» (“other information”) – которая в стандарте определена как «финансовая и нефинансовая информация, отличная от аудируемой финансовой отчетности, которая включается в ежегодные отчеты компаний-клиентов (financial and non-financial information, other than the audited financial statements, that is included in entities’ annual reports)

МСА 720 (продолжение 2)
Стандарт также включает в себя новые требования, связанные с заключением аудитора и вообще отчетностью самого аудитора (auditor reporting) в отношении этой «прочей информации» (other information), отчасти добавленной в связи с введением в действие новых и пересмотренных стандартов, связанных с аудиторским заключением

Перспективы
Проекты по внедрению новых и пересмотру существующих стандартов аудита
Цель – улучшить отчетность аудитора на глобальном уровне
Требования инвесторов, аналитиков, прочих пользователей финансовой отчетности – в том числе в отношении глобального финансового кризиса

Официальные тексты новых стандартов
http://www.iaasb.org/new-auditors-report?utm_source=IFAC%2520Main%2520List&utm_campaign=250e44b8b6-ISA_720_Press_Release_4_8_20154_8_2015&utm_medium=email&utm_term=0_cc08d67019-250e44b8b6-
Международное регулирование аудиторской деятельности
International Federation of Accountants (IFAC)
Создана в 1977 году

Разрабатывает
Стандарты профессиональной деятельности
Кодекс профессиональной этики (Code of Ethics for Professional Accountants)
International Federation of Accountants (IFAC)

Включает 155 членов из 118 стран
Международные аудиторские стандарты International Standards of Auditing – ISA разрабатываются с 70 гг. ХХ века
Согласование условий проведения аудита
Может ли аудитор осуществлять проект
Будут ли выполняться этические нормы
Имеются ли ресурсы для проведения аудита

В случае негативных ситуаций – необходимо отказаться от проекта
Оценка возможности принятия (сохранения) проекта

работа не влечет неприемлемых рисков
независимость от клиента
аудитор располагаем необходимыми возможностями для надлежащего выполнения проекта
понимание клиентом рамок и условий проекта совпадает с пониманием аудитора
гонорар будет адекватным
Задание по проведению аудита
Для каждого клиента должно быть сформировано задание по проведению аудита
Задание по проведению аудита
различается для каждого клиента
зависит от
специфики хозяйственной среды клиента
масштаба бизнеса
особенностей организационной структуры
специфических целей, которые ставятся перед аудитором при выполнении работы
Письмо о проведении аудита

Документ, направляемый аудитором предполагаемому аудируемому лицу и подписываемый руководством аудируемого лица в случае согласия с основными условиями задания по проведению аудита
Письмо о проведении аудита (продолжение)
С точки зрения международных подходов, закрепленных в международных стандартах , для согласования всех необходимых условий и устранения всех противоречий в понимании сущности деятельности аудитора и особенностей его работы согласно заданию клиенту направляется Письмо о проведении аудита (В практике национальных стран такое письмо может быть заменено договором)

Обязательные пункты содержания письма о проведении аудита
Цель аудита финансовой отчетности
Ответственность руководства за подготовку финансовой отчетности
Масштабы аудита(включая ссылки на то на какой законодательной базе будет строиться проверка, а также орган которому будут представлены результаты аудита)
Форма отчета
Сообщение о том, что в следствии применяемых методов в ходе аудита, а также присущей внутреннему контролю ограниченности существует неизбежный риск, что какая либо существенная ошибка не будет обнаружена

Стандарты МСА по коммуницированию с клиентом
ISA 210 AGREEING THE TERMS OF AUDIT ENGAGEMENTS
МСА 210 Согласование условий аудиторских проектов
(Распространяется на аудиторские проекты для периодов, начинающихся 15 декабря 2009 гола или позднее)
На что направлено согласование условий
Чтобы аудитор стал способным:
a. Получить доступ ко всей информации, имеющейся у Менеджмента, которая имеет отношение к подготовке финансовой отчетности:
– бухгалтерские записи (программные продукты)
– документация
– прочие вопросы (other matters)
b. Получить дополнительную информацию, которую аудитор сочтет необходимым получить от Менеджмента для целей проведения аудита (Может оказаться, что информация станет необходимый в ходе процесса аудита, так как вскрываются новые данные
c. Получить неограниченный доступ к лицам, от которых необходимо получение аудиторских доказательств (свидетельств) (audit evidences).
На что направлено согласование условий (продолжение)
Получить согласие Менеджмента о том, что Менеджмент подтверждает и принимает (acknowledges and understands) свои обязанности в отношении:
(i) Подготовки финансовой отчетности в соответствии с такими-то стандартами (preparation of the financial statements in accordance with the applicable financial reporting framework), включая соблюдение принципа достоверного представления;
На что направлено согласование условий (продолжение 2)

Получить согласие и понимание Менеджмента того, что он ответственен за
ii) Организацию и поддержании такой системы внутреннего контроля (for such internal control), которую Менеджмент расценивает как достаточную (as management determines is necessary) для подготовки финансовой отчетности, не содержащей существенных искажений, возникающих в связи со злоупотреблениями или ошибками (to enable the preparation of financial statements that are free from material misstatement, whether due to fraud or error)
Содержание договора на аудит или аудиторского письма Менеджменту
(a) Цель и рамки аудита (The objective and scope of the audit of the financial statements);
(b) Ответственность аудитора (The responsibilities of the auditor) Аудитор всегда должен быть независимым;
Содержание договора на аудит или аудиторского письма Менеджмента (продолжение)
(c) Ответственность Менеджмента;
(d) Определение применимой системы применяемых стандартов (applicable financial reporting framework) для целей подготовки финансовой отчетности:
– МСФО
– US GAAP
– Национальные стандарты других стран

Содержание договора на аудит или аудиторского письма Менеджмента (продолжение 2)
(e) Ссылка на ожидаемую форму и содержание любого отчета, который будет выпущен аудитором (expected form and content of any reports)
- Например, возможное содержание аудиторского заключения, или упоминание, что аудит – это только «выражение мнения…», а не консультирование или юр. услуги
Содержание договора на аудит или аудиторского письма Менеджмента (продолжение 3)
А также упоминание о том, что могут возникнуть обстоятельства, при которых форма и содержание отчета будет отличаться от того, который всеми участниками процесса ожидается
– Например, при ограничении круга вопросов, подлежащих исследованию в ходе аудита (Limitation of Scope)
– Или при сомнениях, что соблюдается «концепция продолжающейся деятельности» (Going Concern)

Что потребовать от аудируемого лица
МСА 580 «Письменные представления от аудируемого лица» (ISA 580 ‘Written Representations’) требует, чтобы аудитор потребовал от Менеджмента предоставить письменные представления (подтверждения, мнения, заверения) (written representations), что Менеджменты выполнил некоторые из его обязательств
например, предоставил свою наилучшую оценку справедливой стоимости;
раскрыл в отчетности все известные события после отчетной даты
раскрыл все заложенное по кредитам имущество
включил в отчетность все обязательства
выполнил требования стандартов по учету финансовых инструментов

Что потребовать от аудируемого лица (продолжение)
Соответственно, может быть признано уместным поставить Менеджмент в известность до начала проекта о том, что подписанное письмо-представление от Менеджмента будет ожидаться к получению (receipt of such written representations will be expected)
Если бухучет клиента ведет сторонняя организация
One of the purposes of agreeing the terms of the audit engagement is to avoid misunderstanding about the respective responsibilities of management and the auditor. When a third party has assisted with the preparation of the financial statements, it may be useful to remind management that the preparation of the financial statements in accordance with the applicable financial reporting framework remains its responsibility
Что может включать договор
Уточнение в отношении объема аудита (scope of the audit), в том числе уточнение в отношении применимого законодательства, применимых МСА, этических и других норм, которым следует аудитор
Форма любой передачи результатов аудита (The form of any other communication of results of audit engagement)
Что может включать договор (продолжение)
Уточнение факта того, что из-за присущих аудиту ограничений (inherent limitations of an audit), а также из-за присущих внутреннему контролю ограничениям (inherent limitations of internal control), существует непреодолимый риск того, что некоторые существенные искажения (material misstatements) могут быть не выявлены (may not be detected), даже в случае корректного планирования и исполнения аудита в соответствии с МСА
Соглашения в отношении специфики планирования и осуществления аудита, в том числен согласование состава команды аудиторов (composition of the engagement team)

Что может включать договор (продолжение 2)
Ожидание в отношении того, что Менеджмент предоставит свои письменные представления (подтверждения, заявления) (written representations)
Согласие Менеджмента по предоставлению аудитору проекта финансовой отчетности (draft financial statements) и любой сопутствующей информации в такой срок, чтобы аудитор мог завершить аудит в соответствии с предложенным расписанием
Что может включать договор (продолжение 3)
Согласие Менеджмента проинформировать аудитора о фактах , которые могут повлиять на финансовую отчетность, которые Менеджменту стали известны в течение периода от даты подписания аудиторского заключения до даты, на которую финансовая отчетность выпускается
Основа определения цены и согласования графика оплат
Требование к Менеджменту акцептовать получение (acknowledge receipt) Письма-обязательтства аудитора (audit engagement letter) и согласовать указанные там условия проекта
Что может включать договор (продолжение 4)
Согласования в отношении вовлечения других аудиторов и экспертов (involvement of other auditors and experts) в некоторых аспектах аудита
Соглашения в отношении вовлечения внутренних аудиторов и других сотрудников клиента
Согласование планов в отношении контактов с предыдущими аудиторами (predecessor auditor) в случае первичного аудита (initial audit)
Что может включать договор (продолжение 5)
Любые ограничения в отношении ответственности аудитора, если такая возможность присутствует
Ссылка на любые последующие соглашения (any further agreements) между аудитором и компанией
Любые обязательства по предоставлению рабочих бумаг (рабочих документов) аудита (audit working papers) третьим лицам (to other parties)
Договор vs. письмо-представление
Желательно иметь Письмо-обязательство аудитора (Engagement Letter), так и подписанную его копию со стороны Менеджмента аудируемой компании о его согласовании. Кроме того, желательно иметь договор на оказание аудиторских услуг
В некоторых странах все требования присутствуют в договоре, Письмо-обязательство аудитора не высылается и не акцептуется клиентом
В конце проекта желательно получить письмо-представление Менеджмента (Representation Letter)

Пример Письма-обязательства аудитора
Соответствующему представителю Менеджмента компании «ABC» [Тема: Цель и содержание (scope) аудита]
Вы запросили проведение аудита финансовой отчетности компании ABC, которая состоит из Баланса по состоянию на 31 декабря 20X1 года, Отчета о прибылях и убытках, Отчета об изменениях в собственном капитале и Отчета о денежных потоках за год, закончившийся на эту дату, а также существенных положений учетной политики и примечаний к отчетности.
Пример Письма-обязательства аудитора (продолжение)
Мы с готовностью подтверждаем наше принятие данного запроса (pleased to confirm our acceptance) и наше видение данного аудита (our understanding of this audit engagement) путем направления Вам данного письма.
Наш аудит будет проведен с целью выражения нами мнения в отношении финансовой отчетности (expressing an opinion on the financial statements)

Пример Письма-обязательства аудитора (продолжение 2)
[Ответственность аудитора]
Мы проведем наш аудит в соответствии с Международными Стандартами Аудита (МСА). Эти стандарты требуют от нас соблюдения этических требований (ethical requirements), а также планирования и проведения аудита с целью получения разумной уверенности (reasonable assurance) в отношении того, содержит ли финансовая отчетность существенные искажения (statements are free from material misstatement).
Письмо (продолжение 3)
Аудит включает выполнение процедур, нацеленных на получение аудиторских доказательств (audit evidence) о числовых значениях и описательной информации в финансовой отчетности. Набор процедур определяется профессиональным суждением аудитора (auditor’s judgment), и зависят от рисков существенного искажения финансовой отчетности (material misstatement of the financial statements), возникающих как по причине злоупотреблений, так и из-за ошибок (due to fraud or error)
(Используется риск-ориентированный подход)
Письмо (продолжение 4)
Аудит также включает оценку применимости учетных политик (appropriateness of accounting policies) и уместности бухгалтерских оценок, сделанных Менеджментом (reasonableness of accounting estimates made by management), а также, оценку преставления финансовой отчётности в целом

Письмо (продолжение 5)
Из-за присущих аудиту ограничений (inherent limitations of an audit), а также из-за присущих внутреннему контролю ограничений, существует непреодолимый риск того, что некоторые существенные искажения не будут выявлены, даже, если аудит будет правильно спланирован и осуществлён в соответствии с МСА.
(Аудитор ограничивает таким образом свою ответственность)
Письмо (продолжение 6)
При вынесении суждений в отношении оценки риска (risk assessments), мы рассматриваем систему внутреннего контроля, имеющую отношение к подготовке Компанией финансовой, с целью разработки (design) таких аудиторских процедур, которые будут являться подходящими в сложившихся условиях, но не с целью выражения мнения об эффективности внутреннего контроля Компании.
Однако мы сообщим Вам письменно о любых существенных недостатках (significant deficiencies ) в системе внутреннего контроля, имеющие отношение к аудиту финансовой отчетности и выявленные нами в ходе аудита

Письмо (продолжение 7)
[Ответственность Менеджмента и определение применимых стандартов финансовой отчетности (applicable financial reporting framework)]
Наш аудит будет проведен на основании того, что Менеджмент принимает на себя (acknowledge) и осознает свою ответственность в отношении следующего:
Письмо (продолжение 8)
(a) Менеджмент несет ответственность за подготовку (preparation) и достоверное представление (fair presentation) финансовой отчетности в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности
(b) Менеджмент несет ответственность за такую систему внутреннего контроля, которую он считает достаточной для обеспечения подготовки финансовой отчетности без существенных искажений по причине злоупотреблений или ошибок (due to fraud or error)
Письмо (продолжение 9)
(c) Менеджмент обязуется предоставить нам:
(i) Доступ ко всей информации, которую имеет Менеджмент, и которая имеет отношение к подготовке финансовой отчётности, в том числе к бухгалтерских записям (records), документам (documentation) и прочему (and other matters);
(ii) Дополнительную информацию, которую Мы можем потребовать у Менеджмента для целей нашего аудита; and
(iii) Неограниченный доступ к сотрудникам компании, от которых нам будет необходимо получить аудиторские доказательства
Письмо (продолжение 10)
В качестве части нашего аудиторского процесса мы потребуем от Менеджмента предоставить нам письменное подтверждение (written confirmation) в отношении представлений (информации, предаваемой нам) в процессе аудита (concerning representations made to us in connection with the audit)
Мы надеемся на полное судействе персонала Вашей Компании в ходе проведения аудита
Письмо (продолжение 11)
[Прочая информация]
Предполагается вставить в текст данного письма прочую информацию, такую, как согласование стоимости аудита, способы и время оплаты, и другие специфические условия аудита
[Отчетность]
Предлагается вставить ссылку на ожидаемую форму и содержание аудиторского отчета (аудиторского заключения) (the auditor’s report)
Форму и содержание нашего отчета может быть признано необходимым изменить с учетом обнаруженного нами в ходе аудита (audit findings)
Письмо (продолжение 12)
Пожалуйста, подпишите и верните нам прилагаемую копию данного письма, чтобы подтвердить ваше получение (acknowledgement) данного письма и согласие с условиями нашего аудита финансовой отчетности (agreement to the arrangements for our audit)

Пожалуйста, подпишите и верните нам копию данного письма, демонстрирующую Ваше принятие и согласие на изложенные в нем условия по нашему аудиту финансовой отчетности, включая наши обязанности

Аудитор

Письмо (продолжение 13)
Принято и согласовано от имени компании
(Получено и согласовано (acknowledged and agreed) от имени компании «ABC» должностным лицом)
/указать должность/
(подпись)
………………….
Инициалы и должность
Дата

Пример договора на оказание аудиторских услуг (Договор 2)
1.1. Предметом настоящего Договора является оказание Аудитором услуг по аудиту консолидированной финансовой отчетности Группы компаний «__________», составленной в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности, за период, оканчивающийся 31 декабря 2014 года.
Договор 2 (продолжение)
1.3. При исполнении обязательств по настоящему Договору стороны руководствуются Законом «__________________» от _____________, а также Правилами (стандартами) аудиторской деятельности утвержденными _________________, Международными стандартами финансовой отчетности, публикуемыми Советом по международным стандартам финансовой отчетности (Великобритания), Международными стандартами по аудиту, публикуемыми Международной федерацией бухгалтеров (США), иными действующими нормативными актами и настоящим договором.

Договор 2 (продолжение)
3.1. В рамках оказания услуг по настоящему договору Заказчик вправе:
а) получать информацию о законодательных и нормативных актах Российской Федерации, на которых основываются выводы Аудитора;
б) получать информацию о Международных стандартах финансовой отчетности, на которых основываются выводы Аудитора;
в) получить от Аудитора аудиторское заключение на сокращенную консолидированную (комбинированную) финансовую отчетность за проверяемый период, составленную в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности в срок, определенный настоящим Договором;

Договор 2 (продолжение)
г) осуществлять иные права, вытекающие из существа правоотношений, определенных настоящим Договором, и не противоречащие законодательству Российской Федерации;
д) требовать и получать от Аудитора обоснования замечаний и выводов Аудитора.

Договор 2 (продолжение)
3.2. Заказчик обязан:
3.2.1. Предоставить Аудитору по письменному запросу в согласованный срок:
а) документацию, регламентирующую деятельность Заказчика (учредительные документы, положения, приказы, распоряжения, указания, расписания, планы и иные документы, необходимые для выполнения услуг в соответствии с предметом настоящего договора);
б) договоры, соглашения, иные документы, регламентирующие отношения Заказчика с третьими лицами, необходимые для выполнения услуг в соответствии с предметом настоящего договора;
Договор 2 (продолжение)
в) первичную бухгалтерскую документацию и бухгалтерские регистры, отражающие ведение аналитического и синтетического учета Заказчика, необходимые для выполнения услуг в соответствии с предметом настоящего договора;
г) бухгалтерскую (финансовую) отчетность, отражающую промежуточные результаты финансово-хозяйственной деятельности Заказчика, исчисление налогов и взносов во внебюджетные фонды и другую отчетность, составленную Заказчиком в соответствии с требованиями действующего законодательства и международных стандартов.
В соответствии с запросом Аудитора с вышеперечисленной документации могут быть сделаны простые (незаверенные) светокопии (ксерокопии).

Договор 2 (продолжение)
3.2.2. Создавать Аудитору условия для своевременного и полного оказания консультационных услуг, осуществлять содействие при оказании услуг в соответствии с настоящим договором, предоставлять информацию и документацию, необходимую для осуществления консультационных услуг, давать по запросу аудитора исчерпывающие разъяснения и подтверждения в устной и письменной формах, а также запрашивать необходимые для оказания услуг сведения у третьих лиц.
3.2.3. Предоставлять по запросу Аудитора любые справки и пояснения, необходимые для оказания консультационных услуг, как в устной, так и в письменной форме в согласованный срок.
3.2.4. Не предпринимать каких бы то ни было действий в целях ограничения круга вопросов, подлежащих выяснению в рамках оказания услуг.

Договор 2 (продолжение)
3.2.5. Своевременно оплатить услуги Аудитора в соответствии с порядком, установленным в разделе 5 настоящего договора, в том числе в случаях, когда выводы Аудитора не согласуются с позицией работников Заказчика, а также в случае неполного выполнения Аудитором работы по вине Заказчика или из-за действий непреодолимой силы.
Обязанность по оплате оказанных услуг считается исполненной с момента поступления денежных средств на расчетный счет Аудитора или расчетный счет лица, указанного Аудитором.
3.2.6. Исполнять иные обязанности, вытекающие из существа правоотношений, определенных настоящим Договором, и не противоречащие законодательству __
Договор 2 (продолжение)
4.1.Аудитор вправе:
4.1.1.Самостоятельно определять формы и методы оказания услуг.
4.1.2. Получать у должностных лиц Заказчика разъяснения в устной и письменной формах по возникшим в ходе оказания консультационных услуг вопросам.
4.1.3. При исполнении обязательств по Договору Аудитор вправе привлекать третьих лиц.
4.1.4. Осуществлять иные права, вытекающие из существа правоотношений, определенные договором на оказание консультационных услуг.

Договор 2 (продолжение)
4.2. Аудитор обязан:
4.2.1. Оказать аудиторские услуги, предусмотренные предметом договора в срок с _________ по _______________, в случае предоставления всей необходимой информации Заказчиком по сроку ____________.
В случае несвоевременного исполнения Заказчиком обязательств по предоставлению информации и документации, необходимых для оказания услуг, указанный срок может быть соответственно увеличен.
4.2.2. По результатам услуг предоставить Заказчику аудиторское заключение на консолидированную финансовую отчетность, составленную в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности за проверяемый период.

Договор 2 (продолжение)
4.2.3. Аудитор обязуется соблюдать конфиденциальность в отношении информации, предоставленной ей Заказчиком.
4.2.4. Обеспечивать сохранность документов, получаемых и составляемых в ходе оказания услуг, и в течение 5 лет после года, в котором они были получены и (или) составлены, не разглашать их содержание без согласования с Заказчиком, за исключением случаев, предусмотренных законодательством __.
4.2.5. Исполнять иные обязанности, вытекающие из существа правоотношений, определенных настоящим Договором, и не противоречащие законодательству __.

Договор 2 (продолжение)
5.1. Передача Аудитором Заказчику аудиторского заключения на консолидированную финансовую отчетность оформляется Актом сдачи-приемки, подписанным уполномоченными представителями сторон.
5.2. Стоимость услуг Аудитора по настоящему Договору составляет _____________.

Договор 2 (продолжение)
5.3. Заказчик обязан в течение 10 (десяти) банковских дней с момента предоставления Аудитором соответствующего Акта сдачи-приемки подписать предоставленный Акт и произвести расчет за услуги на расчетный счет Аудитора или лица, указанного Аудитором.
5.4. В случае неподписания Акта сдачи-приемки в указанный в п. 5.3. настоящего Договора срок и непредоставления в этот же срок в письменной форме мотивированных возражений, результаты аудиторских услуг считаются принятым Заказчиком, а услуги, оказанные в соответствии с настоящим Договором, считаются выполненными надлежащим образом (качественно и в полном объеме) и подлежат оплате.
5.5. Недостатки устраняются Аудитором в течение 10 (десяти) календарных дней с момента получения их от Заказчика. Результаты работ повторно предоставляются Заказчику.

Договор 2 (продолжение)
7.2. Настоящий Договор заканчивает свое действие после фактического исполнения сторонами обязательств, принятых на себя по настоящему Договору.
7.3. Настоящий Договор может быть прекращен по соглашению Заказчика и Аудитора, а также Аудитором в одностороннем порядке в случае отсутствия надлежащей документации и (или) информации, позволяющей Аудитору надлежащим образом исполнить принятые на себя обязательства.
7.4. В случае досрочного расторжения настоящего Договора, Заказчик оплачивает Аудитору только стоимость фактически оказанных услуг, которая складывается из умножения количества отработанных часов на ставку Аудитора из прайса Аудитора.

МСА 450 Оценка искажений, выявленных в ходе аудита
ISA 450 “Evaluation Of Misstatements Identified During The Audit”
Применим для аудитов отчетностей, составляемых за периоды, начинающиеся 15 декабря 2009 года или позднее

На что распространяется МСА 450
Описывает ответственность аудитора по оценке эффекта обнаруженного искажения (to evaluate the effect of identified misstatements) для аудита и эффекта неоткорректированного искажения (uncorrected misstatements) на финансовую отчётность

Искажение
Искажение (Misstatement) – это разница между суммой (amount), классификацией (classification), представлением в отчётности (presentation), раскрытием информации (disclosure), в представленной финансовой отчетности и суммой, классификацией, представлением в отчетности, раскрытием информации для этого же в соответствии с применимыми стандартами (applicable financial reporting framework)
Искажения возникают по ошибке (error) или из-за злоупотреблений (fraud).
Коммуникация с клиентом по искажениям
П. 8 Аудитор должен своевременно (on a timely basis) доложить Менеджменту обо всех искажениях, выявленных аудитором, и потребовать от Менеджмента их исправить
П. 9 Если Менеджмент отказывается исправлять искажения, Аудитор должен получить Представление Менеджмента о причинах не внесения поправок в отчетность (an understanding of management’s reasons for not making the corrections), учесть это при выражении мнения

Коммуникация с представителями собственника по искажениям
П. 12 Аудитор должен довести до сведения представителей собственника (those charged with governan Читать далее

Рубрика: Новое в международном аудите в России, Новости МСА и МСФО | Комментарии отключены

Согласованные процедуры и специальный аудит – тренинг Сергея Модерова, FCCA, к.э.н.

Согласованные процедуры и спец. аудит
Сергей Модеров, FCCA, к.э.н.
Директор IFRS-Audit, Санкт-Петербург
Аудитор, тренер и консультант
План
Стандарты 800-900 «Специальные разделы/отрасли» (Specialized areas)
Стандарты 2400 и 2410 – Проведение обзора финансовой отчетности и обзор промежуточной финансовой отчетности
Стандарты 3000 – 3699 Специальные аудиты – (Subject Specific Standards) – аудит сервисной организации, аудит отчета о вредных выбросах (экологического отчета), аудит про-формы финансовой отчётности
План (продолжение)
Стандарты 4000 – 4699 Международные стандарты по связанным с аудитом услугам (International Standards on Related Services), в том числе
Стандарт 4400 – Работы по проведению согласованных процедур (Engagements to Perform Agreed-Upon Procedures Regarding Financial Information)
Стандарт 4410 – Работы по составлению финансовой отчетности (Сompilation Engagements)

Исследование ценности качеств аудиторской фирмы для оценки качества аудита

Стандарты 800-900 «Специальные разделы/отрасли» (Specialized areas)

МСА 800
МСА (ISA) 800 (Пересмотренный) Специальные вопросы – Аудиты финансовой отчетности, подготовленные в соответствии со специальными стандартами (Special Considerations – Audits of Financial Statements Prepared in Accordance with Special Purpose Frameworks)

МСА 800 (продолжение)
Применяется для аудитов финансовой отчетности за периоды, заканчивающиеся 15 декабря 2016 года или позднее.
Стандарт посвящён:
– Принятию задания
– Планированию и выполнению задания
– Формированию мнения и написание отчета
Что за «специальная среда/область»?
Special Purpose Framework – A financial reporting framework designed to meet the financial information needs of specific users.
Специальная область – это основа подготовки финансовой информации, разработанная для удовлетворения потребностей в финансовой информации определенных групп пользователей.
Пример – национальные стандарты против МСФО
Что за «специальная среда/область»? (продолжение)
Такая основа может быть основана на:
– достоверном представлении отчетности (fare presentation framework)
– соответствии требованиям / стандартам (compliance framework)

Примеры спец. основы подготовки
Данные налогового учета для комплекта финансовой отчетности, сопровождающей налоговую декларацию
«Денежные выплаты и поступления» (cash basis) – по требованию кредиторов
Основы подготовки, требуемые Регулятором (например, гос. органом в области банковской деятельности, по антимонопольному законодательству)
В соответствии с договором (bond indenture – соглашение об эмиссии облигаций, loan agreement, project grant – субсидия на программу)
Насколько основа представления информации является подходящей
МСА 210 требует от аудитора оценить применимость (насколько подходит) используемая клиентом основа представления информации (например, национальные с ондатры такой-то страны, МСФО для государственного сектора, US GAAP и т.п.
Уместность «среды»
Аудитор должен уяснить:
– цель подготовки отчетности;
– кто является пользователями отчетности (главный фактор);
– шаги Менеджмента по установлению, что среда подготовки информации применима в конкретных имеющихся обстоятельствах
По МСА 315 Аудитор должен понять выбор и применение учетных политик Клиентом
Требование по представлению такой-то информации может быть связано с наличием контракта, например, с банком
Пример – очерчивание пери метра консолидации Группы банком в договоре финансирования с требованием предоставления консолидированной (комбинированной) отчетности
Дополнительные пункты в аудиторском заключении
Цель подготовки финансово отчетности, и, если необходимо, указать адресатов – пользователей этой финансовой отчётности, или сослаться на соответствующее примечание Менеджмента
Если Менеджмент может выбирать основу представления информации (стандарты) – то указать на ответственность Менеджмента по выбору такой основы в сложившихся обстоятельствах

Дополнительные пункты в аудиторском заключении (продолжение)
Параграф привлечения внимания (Emphasis of Matter Paragraph):
Необходимо указать на подготовку отчетности в соответствии с определённой основой (например, национальные стандарты), и что финансовая отчетность в этом случае, возможно, не сможет использоваться для других целей

Пример
Для целей определения стоимости чистых активов компании на дату ее продажи продавец и покупатель могут согласовать четкие условия признания резервов по сомнительной дебиторской задолженности, причем такие договорённости могут не удовлетворять критерию нейтральности (is not neutral) по сравнению с финансовой информацией, подготовленной на основе обычных бухгалтерских стандартов
Пример 2
По соглашению сторон Менеджмент и конечный пользователь специальной отчетности могут предусмотреть порог существенности, ниже которого ошибки не исправляются.
Аудитор должен продолжать использовать МСА 315 для определения «своей» существенности
Принцип продолжающейся деятельности
При аудите спец. отчетности принцип продолжающейся деятельности может не применяться (например, в налоговой отчетности отдельных юрисдикций)
Можно «подправить» стандартный параграф «going concern» аудиторского заключения
Ключевые вопросы аудита
Для аудита спец. отчетности можно «опустить» эти параграфы (Kew Audit Matters), или включить их, если аудитор считает это необходимым

Прочая информация
Other Information – c точки зрения МСА 701 это информация, включаемая в прочие разделы годового отчета, которые аудитор также «проверяет»
Для аудита спец. отчетности параграф необходимо также включить в аудиторское заключение, если «Менеджмент планирует создавать такой годовой отчет»
Менеджмент
Лицо, отвечающее за отчетность может быть другим в случае аудита спец. отчетности, по сравнению с таким лицом при аудите «обычной» составляемой в соответствии со стандартными принципами (например, МСФО), отчетностью
Данные Партнера по аудиту
Включение в аудиторское заключение имени партнера по аудиту необходимо при спец. аудитах «листинговых» (публичных, общественно значимых) клиентов
Аудитор может включать имя партнера для спец. аудитов и не публичных компаний
Возможность сужения круга адресатов аудиторского заключения
Отчет может составляться только для отдельных пользователей
Это может достигаться ограничением распространения аудиторского заключения

Пример аудиторского заключения по спец. отчетности
Предлагаемый формат аудиторского заключения по спец. отчетности
 
Заключение независимого аудитора
 
Акционерам компании ABC (или другим соответствующим лицам)
 
Мнение

Мы проаудировали финансовую отчетность компании ABC (далее – Компании), которая состоит из баланса по состоянию на 31 декабря 20X1 года, отчета о прибылях и убытках, отчета об изменении собственного капитала и отчета о движении денежных средств за год, закончившийся на указанную дату, а также примечания к финансовой отчетности, включающие также основные положения учетной политики.

 По нашему мнению, представленная финансовая отчетность достоверно, во всех существенных аспектах, финансовое положение компании ABC по состоянию на 31 декабря 20X1 года, и результаты ее деятельности и денежные потоки за год, окончившийся на указанную дату, в соответствии с правилами финансовой отчетности, изложенными в секции Y Закона Z

Основа для выводов
 Мы провели наш аудит в соответствии с Международными Стандартами Аудита (МСА). Наша ответственность в соответствии с этими стандартами описана ниже в части нашего отчета «Ответственность аудитора в отношении финансовой отчетности». Мы являемся независимыми по отношению к Компании в понимании [указываются соответствующие этические требования или применимое законодательство] и выполнили наши другие обязательства в соответствии с этими этическими требованиями.

Мы уверены, что аудиторские доказательства, полученные нами, являются достаточными и уместными, чтобы предоставить основу для нашего мнения.
 
Параграф привлечения внимания («Важная информация»)

Мы обращаем внимание на Примечание Х к финансовой отчетности, которое описывает основы бухгалтерского учета и финансовой отчетности. Финансовая отчетность была подготовлена с целью помощи Компании удовлетворить требования Регулятора DEF. Соответственно, финансовая отчетность может не подходить для ее использования в других целях. Наше мнение не модифицируется в отношении информации, указанной в этом параграфе (в отношении этого)

Существенная неопределенность в отношении продолжающейся деятельности
Обращаем внимание на Примечание 6 к финансовой отчетности, в котором указано, что Компания понесла чистые убытки в размере ZZZ в течение года, закончившегося 31 декабря 20X1 года, и по состоянию на эту дату текущие обязательства Компании превышают общую сумму активов на сумму YYY. Как указано в примечании 6, эти обстоятельства и условия, в совокупности с другими обстоятельствами, изложенными в Примечании 6, говорят о том, что существует существенная неопределенность, которая может привести к сомнениям, что Компания способна продолжать свою деятельность в будущем в качестве работающего предприятия. Наше мнение не модифицируется в отношении указанного.

Ключевые вопросы аудита (Key audit matters)
 Ключевые вопросы аудита – это такие вопросы, которые, исходя из нашего профессионального суждения, были наиболее значимыми в ходе нашего аудита финансовой отчетности в данном периоде.
Эти ключевые вопросы аудиты были рассмотрены в ходе всего процесса аудита финансовой отчетности, и при формировании соответствующего аудиторского заключения, и мы не представляем отдельного аудиторского заключения по этим вопросам.
В дополнение к обстоятельствам, описанным в параграфе «Существенная неопределенность в отношении продолжающейся деятельности» выше, мы определили нижеследующие ключевые вопросы аудита для представления в нашем заключении:

Далее следуют описания ключевых вопросов аудита, в соответствии с МСА 701, применимые к данному аудиту

Прочая информация

Компания подготовила отдельный комплект финансовой отчетности за год, закончившийся 31 декабря 20X1 года в соответствии с Международными Стандартами Финансовой Отчетности (МСФО), по которому мы выпустили отдельное аудиторское заключение акционерам Компании, датированное 31 Марта 20X2 года.

Ответственность Менеджмента и Лиц, наделенных полномочиями (Those Charged with Governance) за финансовую отчётность
 
Менеджмент несет ответственность за подготовку и достоверное представление финансовой отчетности в соответствии с требованиями Секции Y Закона Z, и за систему внутреннего контроля, которая, по мнению Менеджмента, является необходимой для обеспечения того, что финансовая отчётность не содержит существенных искажений из-за злоупотреблений и ошибок.

При подготовке финансовой отчётности Менеджмент ответственен за оценку способности Компании продолжать свою деятельность в обозримом будущем, раскрывая, если применимо, обстоятельства, позволяющие компании продолжать свою деятельность, и использовать основу бухгалтерского учета, определяемую продолжающейся деятельностью,, за исключением случав, когда Менеджмент либо намеревается ликвидировать компанию или прекратить ее операции, или не имеет реалистичной альтернативы этому.

Лица, наделенные полномочиями (Those Charged with Governance) несут ответственность за надзор за процессом подготовки консолидированной отчетности Группы (are responsible for overseeing the Group’s financial reporting process).
 

Ответственность аудитора в отношении аудита финансовой отчетности
 
Цели нашего аудита заключаются в том, чтобы получить достаточную уверенность в том, что финансовая отчётность не содержит существенных искажений из-за злоупотреблений или ошибок, а также чтобы выпустить аудиторское заключение, содержащее наше мнение. Достаточная уверенность (reasonable assurance) – это высокий уровень уверенности, который все же не гарантирует того, что аудит, осуществленный в соответствии с МСА, всегда определит существенные искажения, если они существуют.
Искажения (misstatements) могут возникать по причине злоупотреблений или по ошибке, и они рассматриваются как существенные, если, отдельно от других или в совокупности с другими искажениям, как можно ожидать, они повлияют на экономические решения пользователей финансовой отчетности, принимаемые на основании этой консолидированной финансовой отчетности.

В рамках нашего аудита в соответствии с МСА, мы использовали профессиональное суждение (professional judgment) и руководствовались принципом профессионального скептицизма (professional skepticism) при планировании и осуществлении аудита.
Мы также:
– Определили и оценили риски существенного искажения консолидированной финансовой отчетности, по причине злоупотреблений или по ошибке, разработали и провели аудиторские процедуры, покрывающие данные риски, и получили аудиторские доказательства, являющиеся достаточными и уместными для формирования основы для нашего мнения. Риск необнаружения существенного искажения, возникшего по причине злоупотреблений, является более высоким по отношению к риску необнаружения существенного искажения, возникшего из-за ошибки, так как злоупотребление может включать в себя сговор (collusion), фальсификацию (forgery), намеренные пропуски информации (intentional omissions), ложные толкования (misrepresentations), или действия в обход внутреннего контроля (override of internal control).

– Получили понимание процедур внутреннего контроля, имеющих отношение к аудиту, с целью разработки аудиторских процедур, являющихся подходящими в сложившейся ситуации, но не с целью выражения мнения в отношении эффективности системы внутреннего контроля.
– Оценили уместность положений используемой учетной политики, обоснованность бухгалтерских оценок и раскрытий информации, сделанных Менеджментом.
– Оценили общее представление, структуру и содержание финансовой отчетности, включая раскрытия информации, а также достоверность представления сделок и событий в финансовой отчетности
– Получили остаточные подходящие аудиторские доказательства в отношении финансовой информации и операций Компании с целью выражения мнения в отношении финансовой отчетности. Мы несем ответственность за сферу деятельности, руководство и результаты аудита Группы компаний.
От нас требуется донесение информации до Менеджмента, в отношении, среди прочего, объема аудита, времени выполнения аудита, существенных замечаний и обнаружений в ходе аудита, включая донесение информации в отношении существенных недостатков внутреннего контроля, которые мы обнаружили в ходе нашего аудита.

От нас также требуется предоставление Менеджменту обязательства в отношении того, что мы действовали в соответствии с применимыми этическими требованиями в отношении независимости, и передача информации в отношении любых взаимоотношений и других обстоятельств, которые, как можно ожидать, наносят урон нашей независимости, и, где применимо, принятые контр-меры (related safeguards), сохраняющие независимость.
 

 Руководителем аудиторской проверки (Партнером, отвечающим за проведение аудита, по которому выпускается данное заключение независимого аудитора) (engagement partner responsible for the audit resulting in this independent auditor’s report) является [Имя партнера].
[Подпись за аудиторскую фирму, имя аудитора, или и то и другое, как того требует национальное законодательство]
[Адрес аудитора]
[дата]

МСА 805
МСА (ISA) 805 (Пересмотренный) Специальные вопросы – Аудиты отдельной финансовой отчетности и аудиты отдельных элементов, счетов или позиций в финансовой отчетности (Special Considerations – Audits of Single Financial Statements and Specific Elements, Accounts or Items of a Financial Statement)

МСА 805
Применяется для аудитов за периоды, закончившиеся 15 декабря 2016 года или позднее
Элемент финансовой отчетности – это элемент, счет (account) или позиция (строка отчета) (item of financial statement) финансовой отчетности

Примеры элементов, счетов или статей финансовой отчетности
Дебиторская задолженность, резерв по сомнительной дебиторской задолженности, запасы, обязательства по пенсионному плану, стоимость идентифицируемых нематериальных активов, обязательства по «понесенным, но не признанным» требованиям по страховому портфелю, включая соответствующие примечания
Примеры элементов, счетов или статей финансовой отчетности (продолжение)
Реестр внешне-управляемых активов и дохода по частному пенсионному плану
Реестр чистых материальных активов
Реестр расчетов в отношении лизингового имущества
Реестр участия в прибыли или бонусов персонала

Аудитор рассматривает
В случае, если он аудирует полный комплект финансово отчётности, насколько практично аудировать одну форму отчетности или одну позицию в отчётности
Необходимо обеспечить разделение соответствующих аудиторских заключений
Аудитор рассматривает (продолжение)
Аудитор не может выпустить немодифицированное аудиторское заключение по аудиту элемента финансовой отчетности или одной фирмы финансовой отчётности, если он выпускает отрицательное аудиторское заключение или отказ от выражения мнения при аудите полного комплекта финансовой отчетности
Уровень существенности
Уровень существенности при аудите отдельного элемента финансовой отчетности или отдельной формы финансовой отчетности может быть ниже уровня существенности при аудите полного комплекта отчетности этой же компании
Использовать стандартные МСА для определения уровня существенности (МСА 315)
Пример 1
Аудиторское заключение по полному комплекту финансовой отчетности было выпущено с модификацией (оговоркой) в отношении дебиторской задолженности, это должно повлиять на аудит формы отчетности, содержащей дебиторскую задолженность, и на аудит отдельного элемента отчётности, связанного с дебиторской задолженностью
«Используем всю доступную информацию»
Пример 2
Модификация (оговорка) аудиторского заключения по полному комплекту финансовой отчетности было в отношении классификации долгосрочных обязательств или долгосрочной задолженности по кредитам, то мало вероятно, что это обстоятельство повлияет на аудит одной формы финансовой отчетности – отчета о прибылях и убытках, или элемента финансовой отчетности, связанного с дебиторской задолженностью
Формат аудиторского заключения по одной форме финансовой отчетности
Заключение независимого аудитора

Уместному получателю информации
Мнение
Мы проаудировали баланс компании ABС (далее – Компания) по состоянию на 31 декабря 20X1 года, и примечаний к финансовому отчету, включая основные положения учетной политики (вместе именуемые «финансовый отчет»).
По нашему мнению, приложенный финансовый отчет отражает достоверно, во всех существенных аспектах, финансовое положение Компании по состоянию на 31 декабря 20X1 года в соответствии с теми требованиями Основы Подготовки Отчетности (Financial Reporting Framework) в Юрисдикции X, которые имею отношение к подготовке такого финансового отчета.

Формат аудиторского заключения по одной форме финансовой отчетности (продолжение)
Остальные части аудиторского заключения – по стандарту 701

Подпись – наименование аудиторской фирмы, персональное имя аудитора, или и то и другое, как принято в соответствующей юрисдикции
Адрес аудитора
Дата
Или
Мнение
Мы проаудировали перечень дебиторской задолженности компании ABC (далее – Компания)по состоянию на 31 декабря 20X1 года (далее – перечень (список, состав))
По нашему мнению, финансовая информация в перечне Компании по состоянию на 31 декабря 20X1 года подготовлена, во всех существенных аспектах, в соответствии с <описать требования, установленные регулятором>
Далее следуют стандартные пункты аудиторского заключения
МСА 810
МСА (ISA) 810 (Пересмотренный) Проекты, связанные с отчетами по основным моментам финансовой отчетности (сведенной, укороченной, суммированной финансовой отчетности) (Engagements to Report on Summary Financial Statements)

«Сокращенная» финансовая отчетность
Стандарт применяется к ситуациям, когда аудитор аудирует полный комплект финансовой отчетности, и наряду с этим получает задание по аудиту «сведенной» (сокращенной, «выжимки») этой же финансовой отчетности
«Сокращенная» … содержит меньше деталей, но при этом сохраняет структурированное представление информации как и полный комплект
Важные моменты
Необходимо понимать, где пользователь может легко получить доступ к полному комплекту финансовой отчетности
В рамках процедур необходимо «выверить» полный и сокращенный комплект отчетности
Если аудит «сводной информации» заканчивается позже «основного» аудита, необходимо включить в аудиторское заключение информацию о том, что события «после первого» аудиторского заключения не рассматривались при подготовке и аудите «выжимки»

Связь с «основным» аудиторским заключением
В аудиторском заключении по сокращенной финансовой информации необходимо указать о том, что
– «основное» аудиторское заключение содержит модифицированное мнение (мнение с оговоркой) (qualified opinion), параграф привлечения внимания (Emphasis of Matter), параграф с прочей информацией (Other matter paragraph), параграф о существенной неопределенности в отношении продолжения деятельности компании в ближайшем будущем (Material Uncertainty Related to Going Concern), сообщение о ключевых вопросах аудита (Key Audit Matters), или сообщение о неоткорректированных существенных искажениях прочей информации
И описать указанное
Неаудированная дополнительная информация
Если такая информация представляется Менеджментом в сокращенной отчетности, то необходимо обеспечить ее четкое отделение от аудируемой «выжимки» от полного комплекта финансовой отчетности
Или описать, что аудиторское заключение на такую-то часть «выжимки» не распространяется
Неоговоренная «ассоциация» аудитора с «выжимкой» финансовой информации
Необходимо обеспечить присутствие аудиторского заключения вместе с «выжимкой» финансовой информации, и постараться не допускать ситуации, когда Менеджмент публикует «выжимку» и «ассоциирует» ее с аудитором – то есть «пишет», что эта информация проаудирована таким-то аудитором, и не включает аудиторское заключение
Если Менеджмент не идет на встречу – необходимо «искать юридической помощи» (seek legal advise)
Пример формата аудиторского заключения по обобщенной финансовой отчетности
Отчет независимого аудитора по обобщенной финансовой отчетности (summary financial statements)
Уместному адресату
Мнение
Обобщенная финансовая отчетность, включающая обобщенный баланс по состоянию на 31 декабря 20X1 года, обобщенный отчет о прибылях и убытках, обобщённый отчет об изменении собственного капитала и обобщенный отчет о движении денежных средств за год, закончившийся на эту дату, и связанные с ними примечания, были получены из аудированной финансовой отчетности Компании ABC за год, закончившийся 31 декабря 20X1 года.
Пример формата аудиторского заключения по обобщенной финансовой отчетности (продолжение)
По нашему мнению, данная обобщённая финансовая отчетность соответствует, во всех существенных аспектах (или обеспечивает справедливой обобщенное представление) (fair summary of) аудированной финансовой отчетности, в соответствии с <описать установленные критерии>

Пример формата аудиторского заключения по обобщенной финансовой отчетности (продолжение 2)
Аудированная финансовая отчетность и наше заключение по ней
Мы выразили немодифицированное заключение по аудированной финансовой отчетности в нашем заключении, датированном 15 февраля 20X2 года. То заключение также включает:
Секцию о существенной неопределенности в отношении способности компании продолжать деятельность в обозримом будущем, которая привлекает внимание к Примечанию 6 в аудированной финансовой отчётности. Примечание 6 аудированной финансовой отчетности…(далее – как и в примере по аудиту отдельной формы финансовой отчётности). Эти вопросы изложены в Примечании 5 обобщенной финансовой отчетности
– Донесение ключевых вопросов аудита.

Пример формата аудиторского заключения по обобщенной финансовой отчетности (продолжение 3)
Ответственность Менеджмента за обобщённую финансовую отчётность
Менеджмент несет ответственность за подготовку финансовой отчетности в соответствии с <описать установленные критерии>
Ответственность аудитора
Наша ответственность заключатся в выражении мнения в отношении того, соответствует ли обобщенная финансовая отчетность во всех существенных аспектах (или является достоверным обобщением) аудированной финансовой отчётности, на основе наших процедур, которые проводились в соответствии с Международным стандартов по аудиту (МСА) 812 (пересмотренный) «Задания по составлению отчета по обобщённой финансовой отчетности»
Подпись аудитора
Адрес аудитора
Дата аудиторского заключения
Сопутствующие услуги
Сопутствующие аудиту услуги
а) обзорные проверки;

б) согласованные процедуры;

в) компиляция финансовой информации
Проведение аудита
Аудитор обеспечивает разумный, но не абсолютный уровень уверенности

Результат – аудиторское заключение

Разумная уверенность выражается в позитивной форме «соответствует во всех существенных аспектах…»
Проведение обзорной проверки
Аудитор обеспечивает ограниченный уровень уверенности

Результат – заключение

Ограниченный уровень уверенности выражается в негативной форме «не обнаружили»
Согласованные процедуры
Сведения об отмеченных фактах без обеспечения уверенности

Результат – аудитор предоставляет отчет (ограниченному кругу лиц)

Представители клиента самостоятельно оценивают приведенные аудитором факты
Пример – отчет о процедурах по наблюдению за проведением инвентаризации
Компиляция
аудитором не выражается никакой уверенности
Результат – отчет
Пользователи компилированной информации получают определенные преимущества от участия в работе аудитора, обладающего должной квалификацией
Цель обзорной проверки
определить на основе процедур, которые предоставляют не все доказательства, требующиеся для аудита, не привлекло ли внимание аудитора что-либо, что заставило бы его предположить, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не была составлена во всех существенных отношениях в соответствии с установленными требованиями к ее составлению
Обзорная проверка включает в себя
Запросы
аналитические процедуры, направленные на общую проверку надежности предпосылок составления финансовой (бухгалтерской) отчетности

Результат – обнаружение возможных существенных искажений финансовой (бухгалтерской) отчетности менее вероятно
Согласованные процедуры
проведение процедур аудиторского характера, по которым было достигнуто согласие между аудитором, хозяйствующим субъектом и третьими сторонами
Результат – отчет об отмеченных фактах. Получатели отчета должны сформировать собственные выводы по данным работы аудитора.
Отчет предоставляется только сторонам, договорившимся о выполнении процедур.
Компиляция
аудитор нанимается для использования специальных знаний по бухгалтерскому учету с целью сбора, классификации и обобщения финансовой информации.
Используемые процедуры не предназначены и не предполагают, аудиторских действий.
Имя аудитора связано с финансовой информацией
Аудитор прилагает к финансовой информации отчет
Аудитор прилагает к финансовой информации заключение
Аудитор дает согласие на использование своего имени в профессиональном контексте в связи с финансовой информацией
Ненадлежащее использование имени аудитора, аудитор
необходимо рассмотреть следующие меры:
потребовать от руководства хозяйствующего субъекта прекратить использование имени аудитора
проинформировать известных ему третьих лиц о ненадлежащем использовании своего имени
обратиться за помощью к юристам
ISAE 3000
Международный стандарт по заданиям, включающим получение уверенности
3000 «Задания, включающие получение уверенности, отличные от аудита или обзора исторической финансовой информации» (пересмотренный)
Действует для периодов с 15 декабря 2015 года или позднее
Распространяется на
Прочие «аудиты» – «свидетельство о соответствии критерию»

Фирма-исполнитель руководствуется Этическими требованиями и стандартом по контролю качества ISQC 1
Стандарт 3000 не распространяется на
Международные стандарты по связанным с аудитом услугам (International Standards on Related Services) – то есть на согласованные процедуры (agreed-upon procedures) и задания по компиляции (compilation engagements)
Подготовку налоговых деклараций
Управленческое и налоговое консультирование

Цель заданий по получению уверенности
Получить разумную уверенность (reasonable assurance), или ограниченную уверенность (limited assurance), является ли информация по какому-либо обстоятельству (subject matter) надежной (не содержащей существенных искажений)
Выразить заключение в письменной форме
Примеры выводов по заданиям по получению уверенности
«По нашему мнению, Компания исполнила требования закона XYZ во всех существенных аспектах»
«По нашему мнению, прогноз экономических показателей Компании является, во всех существенных аспектах, должным образом подготовленным в соответствии с критерием XYZ»
Примеры выводов по заданиям по получению уверенности (продолжение)
«По нашему мнению, заключение <такой-то стороны>, что ключевые показатели эффективности (KPI, Key Performance Indicators) подготовлены в соответствии с таким-то критерием, во всех существенных аспектах, достоверно»
ISAE 3402
«Заключения о достоверности в отношении контролей в сервисной организации»
Assurance Reports on Controls at a Service Organization
Стандарт действует с 2011 года
Стандарт дополняет МСА 402 по определению контролей, применяемыми сервисными организациями (например, ведущими для аудиторских клиентов бухгалтерский учет ан аутсорсинге) – для получения некоторой уверенности о действенности внутренних контролей – при проведении аудита

Новые и пересмотренные стандарты
МСА 701 «Донесение основных результатов аудита в аудиторском заключении»
МСА 720 (пересмотренный) «Ответственность аудитора в отношении прочей информации в документах, содержащихся или сопровождающих аудируемую финансовую отчетность»
 МСА 260 (пересмотренный) «Коммуникации с Менеджментом»
МСА 570 (пересмотренный, предлагаемый) «Продолжающаяся деятельность»
МСА 705 (пересмотренный) «Модификации к мнению в заключении независимого аудитора»
МСА 706 (пересмотренный) «Параграф привлечения внимания и параграф с прочей информацией в заключении независимого аудитора»
Новые и пересмотренные стандарты – оригинальные названия
Proposed ISA 700 (Revised), Forming an Opinion and Reporting on Financial Statements
Proposed ISA 701, Communicating Key Audit Matters in the Independent Auditor’s Report
Proposed ISA 260 (Revised), Communication with Those Charged with Governance
Proposed ISA 570 (Revised), Going Concern

Новые и пересмотренные стандарты – оригинальные названия (продолжение)
Proposed ISA 705 (Revised), Modifications to the Opinion in the Independent Auditor’s Report
Proposed ISA 706 (Revised), Emphasis of Matter Paragraphs and Other Matter Paragraphs in the Independent Auditor’s Report
Предыдущие изменения МСА
Проект Clarity – улучшение понятности стандартов МСА
Привнес существенные изменения в аудит
Изменил многие МСА и стандарт ISQC1 по контролю качества
Улучшенные стандарты стали действовать с 2013 года
Ресурс информации http://www.ifac.org/auditing-assurance/clarity-center/support-and-guidance
Применение МСА в мире
МСА 701 «Донесение основных вопросов аудита в аудиторском заключении»
Новый стандарт устанавливает требования и руководство
– по определению аудитором основных критических областей (вопросов, обнаружений), влияющих на аудит (key audit matters)
– донесению их до пользователей финансовой отчетности
Основные вопросы, которые были донесены до Менеджмента, должны быть раскрыты в аудиторском заключении на финансовую отчетность публичных компаний (компаний с листингом)
Аудиторы прочих компаний также могут иметь обязанность или добровольно решить раскрывать такие основные рисковые вопросы аудита в аудиторском заключении
МСА 260 (пересмотренный) «Коммуникации с Менеджментом»
В свете МСА 701, необходимо увеличить объем того, что необходимо донести до Менеджмента.
Например, необходимо обсудить с Менеджментом основные рисковые области, обнаруженные аудитором
МСА 570 (пересмотренный, предлагаемый) «Продолжающаяся деятельность»
Изменения в стандарте МСА 570 касаются введения обязанности аудитора
– в отношении дополнительного изучения удовлетворения принципу продолжающейся деятельности
– в иллюстрировании результатов изучения соблюдения этого принципа, которые теперь включаются в аудиторское заключение.
Предложены иллюстративные примеры раскрытий о соблюдении принципа непрерывности деятельности
МСА 705 (пересмотренный) «Модификации к мнению в заключении независимого аудитора»
Изменения призваны уточнить, как новые требования о включении дополнительных элементов аудиторского заключения в связи с новым предлагаемым стандартом ISA 700 (Revised) – видоизменяются при выражении аудитором модифицированного мнения
Обновлены иллюстративные аудиторские заключения
МСА 706 (пересмотренный) «Параграф привлечения внимания и параграф с прочей информацией в заключении независимого аудитора»
Изменения призваны разграничить и установить связь между параграфами «Привлечении внимания», параграфами «Прочей информации» и параграфами «Основные аудиторские вопросы» в аудиторском заключении
Предлагаемые изменения к прочим МСА
Подтверждают изменения, связанные с введением раскрытия в аудиторском заключении параграфов о донесении информации по «Основным вопросам аудита» (key audit matters)
Почему изменения производятся
СМСА продолжает наделять отчетность аудитора так называемой «Прочей информацией» .
Пользователи поддерживают такие дополнительные обязанности аудитора
Существует Проект положения ISA 720 (Revised), The Auditor’s Responsibilities Relating to Other Information in Documents Containing or Accompanying Audited Financial Statements and the Auditor’s Report Thereon (МСА 720 «Ответственность аудитора в отношении Прочей Информации, содержащейся в аэрируемой финансовой отчетности или в приложениях к ней, а также в аудиторском заключении»
Больше информации о процессе аудита
Аудиторское заключение в отношении финансовой отчетности ценится, однако, многие взывают к расширению информативности аудиторского заключения
От аудиторов требуется предоставить больше информации о том аудите, который был проведен
Преимущества нововведений
Улучшение коммуникативной ценности аудиторского заключения , которое теперь представляет больше информации о том, что за аудит был проведен и что он включал
Увеличение внимания менеджмента к раскрытиям информации в финансовой отчетности, на которые делаются дополнительные ссылки из аудиторского заключения (например, из параграфа «основные вопросы аудита» (key audit matters), «продолжающаяся деятельность», (going concern), что улучшит качество финансово отчетности.
Обновленное повышенное внимание аудиторов на «основные вопросы аудита», так как их теперь надо еще и раскрыть в аудиторском заключении – что улучшит профессиональный скептицизм, качество аудита
Дополнительные встречи аудитора и Менеджмента, более трудоемкий диалог об основных вопросах аудита, раскрываемых в аудиторском заключении
Измененный формат заключения независимого аудитора
Предлагаемый формат аудиторского заключения
АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ
 
Заключение независимого аудитора
 
Акционерам компании ABC (или другим соответствующим лицам)
 
Отчет по аудиту консолидированной финансовой отчётности
 
Мнение
 
По нашему мнению, представленная консолидированная финансовая отчетность достоверно, во всех существенных аспектах, консолидированное финансовое положение компании ABC и ее дочерних компаний (вместе именуемых «Группа») по состоянию на 31 декабря 20X1 года, и их консолидированные результаты деятельности и консолидированные денежные потоки за год, окончившийся на указанную дату, в соответствии с Международными Стандартами Финансовой Отчетности (МСФО).

Мы проаудировали консолидированную финансовую отчетность Группы, которая состоит из консолидированного отчета о финансовом положении по состоянию на 31 декабря 20X1 года, консолидированного отчета о совокупном доходе, консолидированного отчета об изменении собственного капитала и консолидированного отчета о денежных потоках за год, закончившийся на указанную дату, а также примечания к консолидированной финансовой отчетности, включающие также основные положения учетной политики.
 
Основа для выводов
 
Мы провели наш аудит в соответствии с Международными Стандартами Аудита (МСА). Наша ответственность в соответствии с этими стандартами описана ниже в части нашего отчета «Ответственность аудитора в отношении консолидированной отчетности». Мы являемся независимыми по отношению к Группе в понимании [у Читать далее

Рубрика: Новое в международном аудите в России, Новости МСА и МСФО, Тренинги по МСФО | Комментарии отключены

МСФО в России в 2017 году. Особенности. Сергей Модеров, FCCA, к.э.н., директор IFRS-Audit

МСФО в России
Сергей Модеров, FCCA, к.э.н.
Директор ООО «АйЭфЭрЭс Аудит» (IFRS-Audit)
Санкт-Петербург
Аудитор, тренер и консультант
Особенности в 2017 году
– МСФО продолжает применяться для государственных корпораций
– Некоторое оживление рынка привлечение финансирования путем выпуска ценных бумаг
– МСФО стал «одиным знаменателем» и для аудиторов в применеии Международных стандартов аудита

Особенности в 2017 году (продолжение)
– Подготовка к внедрению МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями»
– Подготовка к дальнейшему внедрению МСФО (IFRS) 16 «Аренда»
– Попытки внедрить «концепцию ожидаемых кредитных убытков» для учета финансовых инструментов (дебиторской задолженности, кредитов и займов выданных) – по МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты»

Аудитору – давать большее…
Исследования, публичные консультации и обсуждения, отзывы заинтересованных лиц, результаты проведенных IFAC круглых столов – показывают важность расширенного аудиторского заключения (enhanced auditor reporting )- которое влияет на ценность самого процесса аудита финансовой отчетности для общественности (perceived value of the financial statement audit)

Что ожидается от расширенного аудиторского заключения
Расширение контактов аудиторов и инвесторов, а также Топ-Менеджмента компании-клиента, принимающего существенные решения (those charged with corporate governance)
Повышение доверия пользователей как к аудиторскому отчету, так и к финансовой отчётности, которая подвергается аудиту (increased user confidence)
Повышение прозрачности, улучшение качества аудита, повышение ценности расширенной предоставляемой информации
Что ожидается от расширенного аудиторского заключения (продолжение)

Повышение внимания со стороны Менеджмента компании-клиента, а также тех сотрудников, которые отвечают за подготовку финансовой отчетности, – к качеству раскрытий информации в примечаниях к финансовой отчетности, на которую будет ссылать аудитор в расширенном аудиторском заключении ( disclosures referencing the auditor’s report)
Что ожидается от расширенного аудиторского заключения (продолжение)2

Обновленное внимание аудитора к основным моментам аудита, которые теперь подлежат раскрытию (matters to be reported) – что может привести к повышению профессионального скептицизма аудитора (в конечном итоге – другим решениям аудитора, другому мнению)
Улучшение финансовой отчетности в интересах общественности

«Ответ» IFAC
Новые и пересмотренные (revised) стандарты, касающиеся отчета аудитора, отвечают на названные запросы инвесторов и прочих пользователей аудируемой финансовой отчетности – выдавать более информативные и ценные аудиторские отчеты по результатам проведенного аудита

«Ответ» IFAC (продолжение)
Эти новые и пересмотренные стандарты включают новый МСА 701 «Донесение основных вопросов аудита в заключении независимого аудитора (ISA 701, Communicating Key Audit Matters in the Independent Auditor’s Report),
а также в нескольких измененных (пересмотренных) МСА – в том числе МСА 700 (Пересмотренный) «Выражение мнения и заключение по финансовой отчетности» (ISA 700 (Revised), Forming an Opinion and Reporting on Financial Statements),
а также МСА 570 (пересмотренный) «Продолжающаяся деятельность» (ISA 570 (Revised), Going Concern).

«Ответ» IFAC (продолжение 3)
Новые и пересмотренные стандарты, связанные с заключением аудитора, вступают в действие для аудитов финансовой отчетности, составленной за периоды, заканчивающиеся 15 декабря 2016 года или позднее (effective for audits of financial statements for periods ending on or after December 15, 2016).
Пора действовать!

МСА 700 (продолжение)
Этот МСА применяется при аудите полного комплекта «финансовой отчетности общего назначения» (complete set of general purpose financial statements), например отчетности, составляемой в соответствии с МСФО (включая формы отчетности и примечания к финансовой отчетности.
МСА 700 (пересмотренный) применяется для аудитов финансовой отчетности, составляемой за периоды, заканчивающиеся 15 декабря 2016 года или позднее.

МСА 701
Международный стандарт по аудиту МСА 701 (новый) «Донесение ключевых вопросов аудита в заключении независимого аудитора» (International Standard on Auditing (ISA) 701 (NEW), Communicating Key Audit Matters in the Independent Auditor’s Report)

МСА 701
Новый МСА 701 посвящен ответственности аудитора донести ключевые вопросы аудита (так называемые Key Audit Matters, KAM, то есть основные, рисковые, важные вопросы, с которыми аудитору пришлось работать в данном проекте, чтобы «закрыть» основные риски) до пользователей финансовой отчетности и аудиторского заключения – в рамках самого аудиторского заключения.

МСА 570 (продолжение)
Пересмотренный МСА посвящен ответственности аудитора при аудите финансовой отчетности в отношении соблюдения компанией-клиентом принципа продолжающейся деятельности (компания не планирует и не нуждается в ликвидации или существенном сокращении деятельности как минимум в течение следующих 12 месяцев с отчётности даты) (going concern)
А также в отношении влияния этого принципа на аудиторское заключение

МСА 720 (продолжение)
Этот пересмотренный стандарт нацелен на внесение ясности и на расширение вовлечения аудитора в отношении проверки так называемой «прочей информации» (“other information”) – которая в стандарте определена как «финансовая и нефинансовая информация, отличная от аудируемой финансовой отчетности, которая включается в ежегодные отчеты компаний-клиентов (financial and non-financial information, other than the audited financial statements, that is included in entities’ annual reports)

МСА 720 (продолжение 2)
Стандарт также включает в себя новые требования, связанные с заключением аудитора и вообще отчетностью самого аудитора (auditor reporting) в отношении этой «прочей информации» (other information), отчасти добавленной в связи с введением в действие новых и пересмотренных стандартов, связанных с аудиторским заключением

МСФО 16 «Выручка по договорам с покупателями»
Цель – отражение полезной для пользователей финансовой отчетности информации о характере, величине, сроках и неопределенности возникновения выручки и денежных потоков, обусловленных договором с покупателем
МСФО 15 – Принцип
Признание организацией выручки для отображения передачи обещанных товаров или услуг покупателю в сумме, отражающей возмещение, право на которое организация ожидает получить в обмен на такие товары или услуги
Бартер
Стандарт не распространяется на
немонетарные обмены между организациями одного направления деятельности с целью содействия осуществлению продаж покупателям или потенциальным покупателям. Например, настоящий стандарт не будет применяться в отношении договора между двумя нефтяными компаниями, которые договариваются своевременно обмениваться нефтью с целью удовлетворения спроса со стороны своих покупателей в различных оговоренных регионах
«Капитализация затрат на организацию договора»
Дополнительные затраты на заключение договора с покупателем и затраты, понесенных в связи с выполнением договора с покупателем, если такие затраты не попадают в сферу применения другого стандарта, капитализируются и впоследствии амортизируются

исключительно в отношении затрат, понесенных в связи с договором с покупателем (или компонентом такого договора), который попадает в сферу применения настоящего стандарта
Укрупнение договоров с покупателем
Объединяются, когда
(a) договоры согласовывались как пакет с одной коммерческой целью;
(b) сумма возмещения к уплате по одному договору зависит от цены или выполнения другого договора; либо
(c) товары или услуги, обещанные по договорам (или некоторые товары или услуги, обещанные по каждому договору), представляют собой одну обязанность к исполнению (performance obligation).

Разукрупнение договоров с покупателем
Выделяются отделимые «обещания по поставке чего-либо или выполнению чего-либо» – выручка по каждому компоненту договора признается отдельно
5 шагов признания выручки
Идентификация договора
Идентификация обязанностей к исполнению (деление договора на части)
Определить цену сделки
Распределить цену по обязанностям
Признание выручки при исполнении обязанностей к исполнению – единовременно, в течение периода, по проценту завершенности …)

Обещания покупателю
Обязанности к исполнению, идентифицированные в договоре с покупателем, могут не ограничиваться товарами или услугами, которые явно указаны в таком договоре. Это обусловлено тем, что договор с покупателем также может включать в себя обещания, которые подразумеваются в силу обычной деловой практики организации, опубликованной политики или конкретных заявлений, если на момент заключения договора такие обещания приводят к возникновению у покупателя обоснованных ожиданий относительно передачи организацией товара или услуги покупателю
Примеры отличимых (отделяемых для признания выручки) товаров и услуг
(a) продажу товаров, произведенных организацией (например, запасов производителя);
(b) перепродажу товаров, приобретенных организацией (например, товары организации розничной торговли);
(c) перепродажу прав на товары или услуги, приобретенные организацией (например, билет, перепродаваемый организацией, выступающей в качестве принципала;
Примеры оделяемого (продолжение 1)
(d) выполнение оговоренной в договоре задачи (или задач) для покупателя;
(e) оказание услуги, заключающейся в готовности предоставить товары или услуги (например, непредусмотренные ранее обновления программного обеспечения, которые предоставляются в случае их возникновения) или с предоставлением товаров или услуг для использования покупателем в порядке и в сроки, установленные им;
(f) оказание услуги, заключающейся в организации передачи товаров или услуг покупателю другой стороной (например, действия в качестве агента другой стороны);
Примеры оделяемого (продолжение 2)
(g) предоставление прав на товары или услуги, подлежащие предоставлению в будущем, которые покупатель может перепродать или предоставить своему покупателю (например, организация, реализующая продукцию организации розничной торговли, обещает передать дополнительные товар или услугу физическому лицу, приобретающему продукцию у организации розничной торговли);
(h) строительство, производство или разработка актива от имени покупателя;
(i) предоставление лицензий (см. пункты B52–B63); и
(j) предоставление опционов на приобретение дополнительных товаров или услуг (когда такие опционы предоставляют покупателю существенное право).

Отличилось (distinction, separability)
Товар или услуга, которые были обещаны покупателю, являются отличимыми, если соблюдается и то и другое ниже:
– покупатель может получить выгоду от товара или услуги либо в отдельности, либо вместе с другими ресурсами, к которым у покупателя имеется свободный доступ (т. е. товар или услуга могут быть отличимыми); и
– обещание организации передать товар или услугу покупателю является отдельно идентифицируемым от других обещаний по договору (т. е. товар или услуга являются отличимыми в контексте договора).

Признание выручки
Организация должна признавать выручку, когда (или по мере того, как) организация выполняет обязанность к исполнению путем передачи обещанного товара или услуги (т. е. актива) покупателю. Актив передается, когда (или по мере того, как) покупатель получает контроль над таким активом
«Контроль» над активом
В момент их получения и использования товары и услуги являются активами, даже если они существуют только одно мгновение (как в случае со многими услугами). Контроль над активом относится к способности определять способ его использования и получать практически все оставшиеся выгоды от актива. Контроль включает в себя способность препятствовать определению способа использования и получению выгод от актива другими организациями.
Контроль…
Выгодами от актива являются потенциальные денежные потоки (поступления или сокращение выбытия денежных средств), которые могут быть получены напрямую или косвенно многими способами, такими как:
(a) использование актива для производства товаров или оказания услуг (включая общественные услуги);
(b) использование актива для увеличения стоимости других активов;
(c) использование актива для погашения обязательств или сокращения расходов;
(d) продажа или обмен актива;
(e) предоставление актива в качестве обеспечения по займу; и
(f) удержание актива.
Признание выручки в течение периода
Если удовлетворяется любой из следующих критериев:
(a) покупатель одновременно получает и потребляет выгоды, связанные с выполнением организацией указанной обязанности по мере ее выполнения организацией;
(b) в процессе выполнения организацией своей обязанности к исполнению создается или улучшается актив (например, незавершенное производство), контроль над которым покупатель получает по мере создания или улучшения этого актива; либо
(c) выполнение организацией своей обязанности не приводит к созданию актива, который организация может использовать для альтернативных целей, и при этом организация обладает юридически защищенным правом на получение оплаты за выполненную к настоящему времени часть договорных работ
Признанием выручки единовременно. Примеры
(a) У организации имеется существующее право на оплату актива
(b) У покупателя имеется право собственности на актив
(c) Организация передала право физического владения активом. Физическое владение может иметь место и в отсутствие контроля над активом. Например, в некоторых договорах обратной покупки и в некоторых консигнационных соглашениях покупатель или консигнатор может физически владеть активом, который контролирует организация. В некоторых соглашениях о продаже с выставлением счета и отложенной поставкой организация может физически владеть активом, который контролирует покупатель
(d) Покупатель подвержен значительным рискам и выгодам, связанным с правом собственности на актив,
e) Покупатель принял актив
Признание по проценту завершенности работ
К надлежащим методам оценки степени выполнения относятся методы результатов (процент завершенности «по выручке») и методы ресурсов (процент завершенности «по себестоимости»)
Определяя надлежащий метод оценки степени выполнения, организация должна принимать во внимание характер товара или услуги, которые организация обещала передать покупателю
Цена сделки
Это сумма возмещения, право на которое организация ожидает получить в обмен на передачу обещанных товаров или услуг покупателю, исключая суммы, полученные от имени третьих сторон (например, некоторые налоги с продаж). Возмещение, обещанное по договору с покупателем, может включать в себя фиксированные суммы, переменные суммы либо и те, и другие
Переменная стоимость – 2 подхода
(a) Ожидаемая стоимость – это сумма взвешенных с учетом вероятности возможных значений ожидаемого возмещения из диапазона его возможных значений. Ожидаемая стоимость может быть надлежащей оценкой величины переменного возмещения, если у организации имеется большое количество договоров с аналогичными характеристиками. Используется теория вероятностей
(b) Наиболее вероятная величина – это единственное наиболее вероятное значение ожидаемого возмещения из диапазона его возможных значений (т. е. единственный наиболее вероятный результат договора). Наиболее вероятная величина может быть надлежащей оценкой величины переменного возмещения, если у договора есть только два возможных результата (например, организация либо получает бонус за результат, либо нет). Вероятность превышает 50%

Обязанность вернуть средства
Обязательство в отношении возврата средств оценивается по сумме полученного (или подлежащего получению) возмещения, право на которое организация не ожидает получить (т. е. суммы, не включенные в цену сделки)
Обязательство в отношении возврата средств (и соответствующее изменение цены сделки и, следовательно, обязательства по договору) необходимо корректировать в конце каждого отчетного периода с учетом изменения обстоятельств
Компонент финансирования
Организация должна корректировать обещанную сумму возмещения с учетом влияния временной стоимости денег, если сроки выплат, согласованные сторонами договора (явно или неявно), предоставляют покупателю или организации значительную выгоду от финансирования передачи товаров или услуг покупателю
Компонент финансирования (продолжение)
Целью корректировки обещанной суммы возмещения с учетом значительного компонента финансирования является признание организацией выручки в сумме, отражающей цену, которую покупатель заплатил бы за обещанные товары или услуги, если бы покупатель платил за такие товары или услуги денежными средствами, когда (или по мере того, как) они переходят к покупателю (т. е. «денежная» цена продажи)
Дисконтировать не надо, если отсрочка не достигает 1 года
Неденежное возмещение
Организация должна оценить неденежное возмещение (или обещание неденежного возмещения) по справедливой стоимости
Ретро-бонусы
Возмещение, подлежащее уплате покупателю
– включает в себя суммы денежных средств, которые организация выплачивает или ожидает выплатить покупателю (или другим сторонам, которые приобретают товары или услуги организации у покупателя)
Возмещение, подлежащее уплате покупателю, также включает в себя кредит или другие статьи (например, купон или ваучер), которые могут быть зачтены против сумм, причитающихся организации (или другим сторонам, которые приобретают товары или услуги у покупателя)
Организация должна учитывать возмещение, подлежащее уплате покупателю, как уменьшение цены сделки и, следовательно, выручки, за исключением случаев, когда выплата в пользу покупателя осуществляется в обмен на отличимые товар или услугу
Гарантии
Если гарантия или часть гарантии предоставляет покупателю услугу в дополнение к тому, что является средством обеспечения того, что продукция отвечает согласованным параметрам, обещанная услуга является обязанностью к исполнению. Таким образом, организация должна распределить цену сделки как на продукт, так и на услугу. Если организация обещает как гарантию-соответствие, так и гарантию-услугу, но не может обоснованно учитывать их отдельно, организация должна учитывать обе гарантии вместе как одну обязанность к исполнению
Гарантии (продолжение)
Законодательный акт, обязывающий организацию выплатить компенсацию в случае причинения ее продукцией вреда или ущерба, не обуславливает возникновения обязанности к исполнению. Например, производитель может продавать продукцию в юрисдикции, в которой согласно закону производитель несет ответственность за любой ущерб (например, личному имуществу), который может быть нанесен в результате использования потребителем продукции согласно ее назначению. Аналогичным образом обещание организации компенсировать покупателю выплаты по обязательствам и ущерб, вызванные претензиями третьих сторон в связи с нарушением продукцией организации патентов, авторских прав, прав на торговые марки, а также в связи с другими нарушениями, не обуславливает возникновение обязанности к исполнению. Организация должна учитывать такие обязательства в соответствии с МСФО (IAS) 37
Распределение цены договора
Целью распределения цены сделки является распределение организацией цены сделки на каждую обязанность к исполнению (или отличимые товар или услугу) в сумме, отображающей величину возмещения, право на которое организация ожидает получить в обмен на передачу обещанных товаров или услуг покупателю

Способы распределения
– на основе относительной цены отдельной продажи
организация должна определить цену обособленной продажи в момент заключения договора для отличимого товара или услуги, лежащих в основе каждой обязанности к исполнению по договору, и распределить цену сделки пропорционально таким ценам обособленной продажи
Способы распределения
Подход, основанный на скорректированной рыночной оценке – организация может провести анализ рынка, на котором она продает товары или услуги, и определить цену, которую покупатель на таком рынке согласился бы уплатить за такие товары или услуги – использование цен конкурентов организации на аналогичные товары или услуги и корректировку таких цен в той степени, в которой это необходимо, для отражения затрат и маржи организации

Распределение цены (продолжение)
– Подход, основанный на ожидаемых затратах с учетом маржи – спрогнозировать свои ожидаемые затраты на выполнение обязанности к исполнению, а затем прибавить соответствующую маржу
– Остаточный подход – организация может оценить цену обособленной продажи на основе общей цены сделки за вычетом суммы наблюдаемых цен обособленной продажи других товаров или услуг, обещанных по договору, только если:
(i) организация продает один и тот же товар или услугу различным покупателям (одновременно или почти одновременно), получая при этом существенно различающиеся суммы; либо
(ii) организация еще не установила цену на такой товар или услугу, а товар или услуга ранее не продавались отдельно.

Дополнительные затраты по договору
Организация должна признавать в качестве актива дополнительные затраты на заключение договора с покупателем, если организация ожидает возмещения таких затрат
это затраты, понесенные организацией в связи с заключением договора с покупателем, которые бы она не понесла, если бы договор не был заключен (например, комиссия за продажу)
Если выгодный договор (актив) будет длиться менее года – допускается признание расходов сразу (по мере возникновения)
Капитализация затрат на выполнение договора
затраты, относящиеся к услугам, которые будут оказаны при продлении существующего договора, или затраты на проектирование актива, который будет передан по конкретному договору, который еще не был утвержден
Должны капитализироваться
Амортизация активов по договору
Актив по договору должен амортизироваться на систематической основе, соответствующей передаче покупателю товаров или услуг, к которым относится актив
Возможен пересмотр срока полезного использования
Возможно признание обесценения («будущая выручка «минус» актив «минус» затраты на завершение»)
Признание дебиторской и кредиторской задолженности при признании выручки по проценту завершенности работ
Если сторона договора исполнила какие-либо обязанности по договору, организация должна представлять договор в отчете о финансовом положении либо в качестве актива по договору (ДЗ’), либо в качестве обязательства по договору (КЗ’), в зависимости от соотношения между исполнением организацией обязательств по договору и платежами покупателя. Организация должна представлять отдельно в качестве дебиторской задолженности безусловные права на возмещение
«Бумажная» дебиторская задолженность
Дебиторская задолженность – это право организации на возмещение, которое является безусловным. Право на возмещение является безусловным, если наступление момента, когда такое возмещение становится подлежащим выплате, обусловлено лишь течением времени. Например, организация признает дебиторскую задолженность, если у нее имеется существующее право на получение платежа, даже если такая сумма может подлежать возврату в будущем. Организация должна учитывать дебиторскую задолженность в соответствии с МСФО (IFRS) 9. После первоначального признания дебиторской задолженности по договору любая разница между оценкой дебиторской задолженности в соответствии с МСФО (IFRS) 9 и соответствующей ей суммой признанной выручки должна представляться в качестве расходов (например, в качестве убытка от обесценения) (в МСФО 9 используется модель «ожидаемых кредитных убытков»

Пример из раскрытия информации
– момент, когда организация обычно выполняет обязанность к исполнению (например, при отгрузке, при доставке, по мере оказания услуг или после завершения оказания услуги), включая то, когда обязанности к исполнению выполняются в соглашении о продаже с выставлением счета и отложенной поставкой – то есть раскрывается учетная политика по познанию выручки
Пример из раскрытия информации (продолжение)
значительные условия оплаты (например, когда обычно наступает момент, когда возмещение становится подлежащим оплате, присутствует ли в договоре значительный компонент финансирования, является ли сумма возмещения переменной, ограничивается ли обычно оценка переменного возмещения
методы, используемые для признания выручки (например, описание используемых методов результатов и методов ресурсов, а также того, каким образом применяются эти методы)
Агент, а не принципал
Признаки того, что организация является агентом (и, следовательно, не контролирует товар или услугу до того, как они предоставляются покупателю), включают в себя следующие:
(a) другая сторона несет основную ответственность за исполнение договора;
(b) организация не подвержена риску обесценения запасов до или после того, как товары были заказаны покупателем, во время их перевозки или после их возврата;

Агент, а не принципал (продолжение)
(c) организация не имеет прав самостоятельно устанавливать цены на товары или услуги другой стороны и, следовательно, выгода, которую организация может получить от таких товаров или услуг, ограничена;
(d) возмещение организации имеет форму комиссии; и
(e) организация не подвержена кредитному риску в отношении суммы, причитающейся от покупателя в обмен на товары или услуги другой стороны.

Контакты
Сергей Модеров, FCCA, к.э.н.
Директор ООО «АйЭфЭрЭс Аудит» (IFRS-Audit), Санкт-Петербург
+7 921 9450055 (С-Петербург)
smoderov@mail.ru
www.ifrs-audit.ru www.ifrs.su
Россия, 198328, С-Петербург, ул. Зорге 3-8

Читать далее

Рубрика: Новости МСА и МСФО, Тренинги по МСФО | Комментарии отключены